مالیات بر ارث یکی از انواع مالیات بر دارایی بوده و هنگامی تعلق میگیرد که شخصی فوت نماید اعم از اینکه فوت ایشان واقعی یا فرضی باشد.
فوت واقعی همان ازهاق روح از بدن می باشد و فوت فرضی برابر با بند ث ماده 1 آیین نامه اجرایی 26 اصلاحی قانون مالیات های مستقیم درمورد نحوه رسیدگی، ارزیابی اموال و داراییها و صدور گواهی بلامانع بودن تحویل و انتقال اموال متوفی، مطابق با تعاریف و شرایط مقرر در قانون مدنی و قانون امور حسبی می باشد.
برابر با تبصره 1 ماده 17 قانون مالیات های مستقیم-
محاسبه و اخذ ماليات بر ارث در مورد متوفيان قبل از لازم الاجراء شدن اين قانون 1395/1/1 اعم از اينكه پرونده مالياتي براي آنها تشكيل شده يا نشده باشد، مشمول حكم اين ماده نخواهد بود.
پس چنانچه فردی قبل از سال 1395 فوت کرده باشد، نحوه محاسبه مالیات ایشان بر اساس قانون قدیم خواهد بود و اگر از سال 95 به بعد فوت نموده باشد قانون مالیات های مستقیم با اصلاحات 1394 حاکم خواهد بود.
مالیات بر ارث قبل از سال 1395
مستند به تبصره 1 ماده 17 قانون مالیات های مستقیم چنانچه مورث قبل از تاریخ 1395/1/1 فوت نماید قانون حاکم در همان زمان مجری می باشد فلذا در این این قسمت به بررسی قانون حاکم در خصوص مالیات بر ارث مورث فوت شده در تاریخ قبل از 1395 می پردازیم.
اموال مشمول مالیات بر ارث قبل از سال 1395
برابر با ماده 19 قانون مالیات های مستقیم (قدیم)-
اموال مشمول ماليات بر ارث عبارت است از كليه ماترك متوفي واقع در ايران و يا خارج از ايران اعم از منقول و غير منقول و مطالبات قابل وصول وحقوق مالي پس از كسر هزينه كفن و دفن در حدود عرف و عادت و واجبات مالي و عبادي در حدود قواعد شرعي و ديون محقق متوفي .
تبصره : بدهي كه متوفي به وراث خود دارد در صورتي كه مستند به مدارك قانوني بوده و اصالت آن مورد تائيد هيئت حل اختلاف مالياتي قرار نگيرد قابل كسر از ماترک خواهد بود . در مورد مهريه و هفته ايام عده تائيد هيئت مذكور لازم نيست و در مورد وراث طبقه دوم و سوم كسر ديون منوط به آن است كه متوفي تا تاريخ فوت خود داراي وراث از طبقه ماقبل حسب مورد بوده است.
نرخ مالیات بر ارث نسبت به سهم الارث قبل از سال 1395
برابر با ماده 20 قانون مالیات های مستقیم (قدیم)، نرخ مالیات بر ارث نسبت به سهم الارث به شرح ذیل می باشد
| نرخ مالیات بر ارث نسبت به سهم الارث | طبقه اول | طبقه دوم | طبقه سوم |
| تا 50 میلیون ریال | 5 درصد | 15 درصد | 35 درصد |
| بیش از 50 میلیون ریال تا 200 میلیون ریال | 15 درصد | 25 درصد | 45 درصد |
| بیش از 200 میلیون ریال تا 500 میلیون ریال | 25 درصد | 35 درصد | 55 درصد |
| بیش از 500 میلیون ریال | 35 درصد | 45 درصد | 65 درصد |
برابر با ماده 18 قانون مالیات های مستقیم-
وراث از نظر اين قانون به سه طبقه تقسيم مي شوند :
1- وراث طبقه اول كه عبارتند از : پدر ، مادر ، زن ، شوهر ، اولاد و اولاد اولاد
2- وراث طبقه دوم كه عبارتند از : اجداد، برادر ، خواهر و اولاد آنها
3- وراث طبقه سوم كه عبارتنداز : عمو، عمه ، دائي ، خاله و اولاد آنها
قابل توجه می باشد مأخذ محاسبه مالیات در این خصوص، درباره املاک ارزش معاملاتی ملک در زمان فوت و در خصوص سایر اموال، ارزش آن ها در زمان فوت ملاک عمل قرار می گیرد.
ارزش معاملاتی یا ارزش منطقه ای توسط کمیسیون تقویم املاک و با ساز و کار های مخصوص و موارد مندرج در ماده 64 قانون مالیات های مستقیم تعیین می شود و مبلغ آن بسیار کمتر از ارزش واقعی املاک می باشد.
معافیت های مالیاتی متوفی قبل از سال 1395
1-هشتاد درصد اوراق مشاركت و سپرده هاي متوفي نزد بانك هاي ايراني وشعب آنها در خارج از كشور و موسسه هاي اعتباري غير بانكي مجاز .
2-پنجاه درصد ارزش سهام متوفي در شركتهايي كه سهام آنها طبق قانون مزبور در بورس پذيرفته شده باشد.
3-چهل درصد ارزش سهام الشركه متوفي در ساير شركتها.
4-چهل درصد ارزش خالص دارائي متوفي در واحدهاي توليدي ، صنعتي ، معدني و كشاورزي.
5-وراث طبقات اول و دوم نسبت به اموال شهداي انقلاب اسلامي مشمول ماليات بر ارث موضوع اين فصل نخواهند بود.
6-تا سی میلیون ریال از سهم الارث هر یک از ورثه.
7- اثاث البیت منزل متوفی
اظهارنامه مالیات بر ارث قبل از سال 1395
در این خصوص ابتدا می بایست مرجع صالح برای ارسال اظهارنامه را تعیین نماییم؛ برابر با ماده 27 قانون مالیات های مستقیم (قدیم)-
اداره امور مالياتي صلاحيت دار در مورد ارث ، اداره امر مالياتي است كه آخرين اقامتگاه قانوني متوفي در محدوده آن واقع بوده است و اگر متوفي در ايران مقيم نبوده ، اداره امور مالياتي مربوط در تهران خواهد بود.
برابر با ماده 26 قانون مالیات های مستقیم (قدیم)-
وراث ( منفرد يا مجتمعا ) يا ولي يا امين يا قيم يا نماينده قانوني آنها مكلف اند ظرف شش ماه از تاريخ فوت متوفي اظهارنامه اي روي نمونه مخصوصي كه از طرف سازمان امور مالياتي كشور تهيه مي شود حاوي كليه اقلام ما ترك با تعيين بهاي زمان فوت و تصريح مطالبات و بدهي هايي كه طبق مقررات اين فصل قابل احتساب هستند به ضميمه مدارك زير به اداره امور مالياتي صلاحيت دار تسليم و رسيد دريافت دارند:
1- رونوشت يا تصوير گواهي شده اسناد مربوط به بدهي و مطالبات متوفي
2- رونوشت يا تصوير گواهي شده كليه اوراقي كه مثبت حق مالكيت متوفي نسبت به اموال و حقوق مالي است .
3- در صورتي كه اظهار نامه از طرف وكيل يا قيم يا ولي داده شود رونوشت يا تصوير گواهي شده وكالت نامه يا قيم نامه .
4- رونوشت يا تصوير گواهي شده آخرين وصيت نامه متوفي اگر وصيت نامه موجود باشد .
تبصره : تسليم اظهار نامه با مشخصات مذكور از طرف يكي از وراث ، سلب تكليف ساير ورثه مي گردد.
چنانچه وراث ظرف مهلت مقرر در ماده 27 اقدام به تسلیم اظهارنامه ننموده باشند ده درصد به عنوان خسارت از ایشان کسر خواهد شد.
مالیات بر ارث بعد از سال 1395
همانطور که گفته شد مستفاد از تبصره 1 ماده 17 قانون مالیات های مستقیم (اصلاحی) چنانچه شخصی فوت نماید اگر تاریخ فوت ایشان قبل از 1395/1/1 باشد مطابق با مطالب بالا و قانون مالیات های مستقیم حاکم در آن زمان اقدام می گردد و اگر فوت شخص از تاریخ 1395/1/1 به بعد باشد مطابق قانون مالیات های مستقیم با اصلاحات و الحاقات بعدی اقدام می گردد.
اموال مشمول مالیات بر ارث
برابر با ماده 17 قانون مالیات های مستقیم مصوب 1394-
اموال و داراييهايي كه در نتيجه فوت شخص اعم از فوت واقعي يا فرضي انتقال مييابد، به شرح زير مشمول ماليات است:
1-نسبت به سپردههاي بانكي، اوراق مشاركت و ساير اوراق بهادار بهاستثناي موارد مندرج در بند (2) اين ماده و سودهاي متعلق به آنها و همچنين سود سهام و سهم الشركه تا تاريخ ثبت انتقال به نام وراث و يا پرداخت و تحويل به آنها به نرخ سه درصد (3%).
2-نسبت به سهام و سهم الشركه و حق تقدم آنها يك و نيم (5 /1) برابر نرخهاي مذكور در تبصره (1) ماده (143) و ماده (143 مكرر) اين قانون طبق مقررات مزبور در تاريخ ثبت انتقال به نام وراث.
3-نسبت به حق الامتياز و ساير اموال و حقوق مالي كه در بندهاي مذكور به آنها تصريح نشده است، به نرخ ده درصد (10 %) ارزش روز در تاريخ تحويل يا ثبت انتقال به نام وراث.
4-نسبت به انواع وسايل نقليه موتوري، زميني، دريايي و هوايي به نرخ دو درصد (2 %) بهاي اعلامي توسط سازمان امور مالياتي كشور در تاريخ ثبت انتقال به نام وراث.
5-نسبت به املاك و حق واگذاري محل يك و نيم (5 /1) برابر نرخهاي مذكور در ماده (59) اين قانون به مأخذ ارزش معاملاتي املاك و يا به مأخذ ارزش روز حق واگذاري حسب مورد، در تاريخ ثبت انتقال به نام وراث.
6-نسبت به اموال و داراييهاي متعلق به متوفاي ايراني كه در خارج از كشور واقع شده است پس از كسر ماليات بر ارثي كه از آن بابت به دولت محل وقوع اموال و داراييها پرداخت شده است به نرخ ده درصد (10 %) ارزش ما ترك كه مأخذ محاسبه ماليات بر ارث در كشور محل وقوع مال قرار گرفته است. در صورت عدم شمول ماليات بر ارث در كشور مزبور به مأخذ ارزش روز انتقال يا تحويل به نام وراث.
موارد عدم شمول مالیات بر ارث و کسورات
1-مستفاد از ماده 21 قانون مالیات های مستقیم؛ اموالی که جزء ماترک متوفی باشد و طبق قوانین یا احکام خاص، مالکیت آن ها سلب گردیده است ؛ مانند آنکه ملک ایشان برابر با قانون حفاظت و بهره برداری از جنگل ها و مراتع جزءِ اراضی ملی قرار گرفته باشد.
البته چنانچه بابت سلب مالکیت، عوضی داده شود (مانند آنکه زمین ایشان در طرح احداث جاده شهرداری قرار گرفته باشد و شهرداری عوضی به وراث داده باشد)؛ ارزش آن عوض و ارزش آن مالِ سلبِ مالکیت شده هر کدام که کمتر باشد، مشمول مالیات قرار می گیرد.
2-مستفاد از ماده 21 قانون مالیات های مستقیم؛ اموالی که جزءِ ماترک بوده و به صورت بلاعوض به اشخاص موضوع ماده 2 قانون مالیات های مستقیم قرار گیرد که با تأیید ایشان، از شمول مالیات بر ارث خارج است.
اشخاص موضوع ماده 2 قانون مالیات های مستقیم-
ماده2- اشخاص زير مشمول پرداخت مالياتهاي موضوع اين قانون نيستند:
الف-وزارتخانه ها و مؤسسات دولتی.
ب-دستگاه هایی که بودجه آن ها به وسیله دولت تأمین می شود.
ج-شهرداری ها.
د-بنیادها و نهادهای انقلاب اسلامی دارای مجوز معافیت از طرف حضرت امام خمینی (ره) و مقام معظم رهبری.
3-وجوه بازنشستگي و وظيفه و پسانداز خدمت و مزاياي پايان خدمت، مطالبات مربوط به خسارت اخراج، بازخريد خدمت و مرخصياستحقاقي استفاده نشده و بيمههاي اجتماعي و نيز وجوه پرداختي توسط مؤسسات بيمه يا بيمهگزار و يا كارفرما از قبيل انواع بيمههاي عمر و زندگي، خسارت فوت و همچنين ديه و مانند آنها حسب مورد كه يك جا و يا به طور مستمر به ورثه متوفي پرداخت ميگردد از شمول مالیات بر ارث خارج می باشد. (بند 1 ماده 24 قانون مالیات های مستقیم).
4-اموالي كه براي سازمانها و مؤسسههاي مذكور در ماده (2) اين قانون مورد وقف يا نذر يا حبس واقع گردد به شرط تأييد سازمانها و موسسه هاي مذكور (بند 3 ماده 24 قانون مالیات های مستقیم).
5-اثاث البیت محل سکونت متوفی از شمول مالیات بر ارث خارج می باشد (بند 4 ماده 24 قانون مالیات های مستقیم).
6-مستفاد از ماده 25 قانون مالیات های مستقیم؛ وراث طبقات اول و دوم نسبت به اموال شهداي انقلاب اسلامي مشمول ماليات بر ارث موضوع اين فصل نخواهند بود.
احراز شهادت براي استفاده از مقررات اين ماده منوط به تأييد يكي از نيروهاي مسلح جمهوري اسلامي ايران و يا بنياد شهيد انقلاب اسلامي حسب مورد مي باشد.
7- در احتساب مالیات بر ارث، هزینه های متعارف کفن و دفن و واجبات مالی و عبادی در حدود قواعد شرعی و دیون محقق متوفی از ماترک موضوع ماده 17 قانون مالیات های مستقیم، کسر می گردد و مشمول مالیات نمی باشد. (مستفاد از ماده 26 قانون مالیات های مستقیم).
اظهارنامه مالیات بر ارث (فوت بعد از سال 1395)
ماده 26 قانون مالیات های مستقیم در این خصوص تعیین تکلیف نموده البته در شرایط کنونی این اقدامات همگی از طریق سامانه ملی مالیات به صورت برخط انجام می پذیرد.
ماده 26- وراث متوفي (منفرداً يا مجتمعاً) يا ولي يا امين يا قيم يا نماينده قانوني آنها موظفند به منظور كسر هزينههاي كفن و دفن در حدود عرف و عادات و واجبات مالي و عبادي در حدود قواعد شرعي و ديون محقق متوفي از ماترك موضوع ماده (17) اين قانون، ظرف مدت يك سال از تاريخ فوت متوفي اظهارنامهاي حاوي كليه اقلام ماترك با تعيين ارزش روز زمان فوت و تصريح مطالبات و بدهيها طبق فرم نمونه مخصوصي كه از طرف سازمان امور مالياتي كشور تهيه ميشود به انضمام مدارك زير به اداره امور مالياتي صلاحيتدار تسليم نمايد:
1-رونوشت يا تصوير گواهي شده اسناد مربوط به بدهيها و مطالبات متوفي.
2-رونوشت يا تصوير گواهي شده كليه اوراقي كه مثبت حق مالكيت متوفي نسبت به اموال و حقوق مالي است.
3-رونوشت يا تصوير گواهي شده آخرين وصيتنامه متوفي اگر وصيتنامه موجود باشد.
4-در صورتي كه اظهارنامه از طرف وكيل يا قيم يا ولي داده شود رونوشت يا تصوير گواهي شده وكالتنامه يا قيم نامه.
5-رونوشت يا تصوير گواهي فوت از مراجع ذيربط.
اداره أمور مالیاتی مربوط مکلف است اظهارنامه تسلیمی در مهلت مقرر را رسیدگی و به شرح ذیل اقدام کند:
الف) در صورتي كه ارزش روز كليه ماترك متوفي كمتر از ديون محقق متوفي، واجبات مالي و عبادي و هزينه كفن و دفن باشد، اموال و داراييهاي متوفي مشمول ماليات موضوع ماده (17) اين قانون نخواهد شد و مالياتهاي پرداختي ماده مذكور با ارائه اسناد و مدارك مثبته به پرداختكننده مسترد خواهد شد.
ب) در صورتي كه ارزش روز ماترك بيشتر از ديون محقق متوفي، واجبات مالي و عبادي و هزينههاي كفن و دفن باشد، در اين صورت موارد مزبور به ترتيب از ارزش روز اموال و داراييهاي موضوع بندهاي (1)، (2)، (3)، (4) و (5) ماده (17) اين قانون كسر و مازاد ماترك حسب مورد به مأخذ مقرر در ماده مزبور مشمول ماليات خواهد شد و اضافه مالياتهاي پرداختي موضوع ماده (17) اين قانون با ارائه اسناد و مدارك مثبته به پرداخت كننده مسترد خواهد شد.
ج) در صورتي كه كل ماترك يا بخشي از آن مطابق بندهاي (الف) و (ب) مشمول ماليات نباشد، اداره امور مالياتي موظف است گواهي لازم مبني بر بلامانع بودن ثبت يا انتقال يا پرداخت يا تحويل اموال و دارايي غيرمشمول متوفي به وراث را حسب موارد مذكور در ماده (17) اين قانون بهعنوان مراجع ذيربط صادر نمايد.
با توجه به ماده 26 قانون مالیات های مستقیم، وراث وظیفه دارند ظرف یکسال از تاریخ فوت مورث اظهارنامه ای مطابق با شرایط این ماده به اداره مالیاتی صلاحیتدار ارسال نمایند، حال سؤالی که مطرح می شود این است که؛
عدم رعایت مهلت مزبور در ماده چه ضمانت اجرایی دارد؟
مهلت ارائه اظهارنامه مالیات بر ارث و ضمانت اجرای آن
همانطور که گفته شد اگر زمان فوت مورث قبل از سال 1395 باشد؛ چنانچه وراث ظرف مهلت مقرر در ماده 27 اقدام به تسلیم اظهارنامه ننموده باشند ده درصد به عنوان خسارت از ایشان کسر خواهد شد.
اما اگر زمان فوت مورث، از سال 1395 به بعد باشد؛ مستند به ماده 26 قانون مالیات های مستقیم ورثه یا سایر اشخاص مذکور در آن ماده می بایست ظرف مدت یک سال از تاریخ فوت مورث نسبت به تسلیم اظهارنامه اقدام نمایند و برابر با ماده 9 آیین نامه اجرایی ماده 26 قانون مالیات های مستقیم عدم رعایت این موعد ضمانت اجرا و جریمه ای را شامل نمی شود.
